El conocido modelo 720 es una declaración informativa que entró en vigor en el año 2012 y que deben presentar las personas físicas y jurídicas residentes fiscales en España y en el que deben informar de los bienes que poseen en el extranjero
Es, como decimos, una declaración informativa que no genera cuota tributaria alguna, pero de la que se podían derivar importantes sanciones y consecuencias económicas si no se presentaba o se presentaba de forma incorrecta o incompleta hasta hace poco.
Sin embargo, a raíz de la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) del pasado 26 de enero de 2022, el régimen sancionador aplicable a dicho modelo 720 ha cambiado sustancialmente, si bien, es importante recordar que la obligación de presentar sigue vigente y el próximo 31 de marzo de 2022 vence el plazo para presentar la declaración de los bienes poseídos en el extranjero en el año 2021.
¿Qué se debe declarar en el modelo 720?
A través del modelo 720 las personas físicas y jurídicas están obligados a informar acerca de los siguientes tres tipos de activos, siempre que cualquiera de los tres bloques de bienes supere el valor de 50.000 € a 31 de diciembre:
- Cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero.
- Valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidas en el extranjero.
- Bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero.
Además, una vez presentado el modelo 720 en el primer año en que se está obligado a ello por superar el valor de los bienes el umbral de 50.000 euros, no se tiene obligación de volver a informar en los años sucesivos salvo que el valor conjunto de alguno de los bloques varía, al alza o a la baja, en más de 20.000 euros.
La declaración debe presentarse hasta el 31 de marzo del año siguiente al periodo al que se refiere.
El Régimen sancionador aplicable hasta ahora
Como hemos comentado, a pesar de ser una “mera” declaración informativa, las consecuencias de no presentar en plazo el modelo estando obligado a ello o presentarlo de forma incorrecta o incompleta, acarreaba importantes consecuencias:
1. Existencia de incremento patrimonial no justificado.
La primera y más importante de las consecuencias era que todos aquellos bienes no declarados en el modelo 720 se entendían automáticamente que los fondos para adquirirlo tenia origen en un incremento patrimonial no justificado o renta no declarada del sujeto pasivo.
De tal forma que, en el caso de las personas físicas, dicha ganancia patrimonial no justificada se imputaba a la última declaración de IRPF no prescrita, debiendo el sujeto tributar por la misma de acuerdo a las tarifas tributarias de la base imponible general. Y en el caso de empresas, se conceptuaba como una renta no declarada en el impuesto sobre sociedades.
Ello, salvo que el sujeto probase que los bienes los habían adquirido con rentas declaradas o bien cuando era no residente fiscal en España. Sin embargo, lo más llamativo del régimen, es que no importaba que el sujeto pudiese acreditar que el bien se adquirió en un año ya prescrito, lo que eliminaba, a efectos prácticos, el instituto de la prescripción.
2. Sanciones aplicables
Y, aparte del incremento patrimonial no justificado, el régimen sancionador del modelo 720 establecía una serie de sanciones:
1. Una sanción tributaria proporcional por haber dejado de ingresar en plazo la citada cuota de IRPF que alcanzaba un importe de entre el 100% o 150% de la cuota no ingresada.
2. Sin perjuicio de las sanciones tributarias fijas en caso de que la declaración fuese incorrecta, o se presentara fuera de plazo o no se presentara, y que iba en función de cada datos o conjunto de datos no declarados correctamente, oscilando entre 5.000 o 100 euros por dato o conjunto de datos, con una sanción mínima de 10.000 o 1.500 euros.
Como se puede observar, se trataba de un régimen sancionador profundamente gravoso y contra el que se habían interpuestos multitud de recursos.
La sentencia del TJUE sobre el Modelo 720
Y, el TJUE ha venido a concluir en su reciente Sentencia lo que se venía manteniendo desde gran parte de la doctrina jurídica, que dicho régimen sancionador es contrario al Derecho a la Unión Europea y a la libre circulación de capitales por ser desproporcionado.
En concreto, el TJUE, en su Sentencia de 27 de enero de 2022, en el asunto C-788-19, viene a concluir lo siguiente:
- El régimen sancionador anula de facto el instituto de la prescripción en tanto el sujeto pasivo no puede alegar que el activo fue adquirido en un año prescrito, lo que atenta contra el principio de seguridad jurídica.
- Las sanciones previstas del 150% de la cuota no ingresada en plazo y que además se pueden sumar a las sanciones fijas por cada dato o conjunto de datos no declarado, son sumamente desproporcionadas, teniendo en cuenta que:
- La normativa española prevé un régimen sancionador mucho menos gravoso para otras obligaciones de información en vigor en el sistema tributaria español, por lo que las sanciones del modelo 720 no guardan proporción con las sanciones previstas en un contexto puramente nacional.
- Y, no se prevé un régimen similar para la falta de declaración de activos poseídos en España.
- Todo ello sin olvidar que el mero hecho de que un residente tenga bienes o derechos en el extranjero no puede dar lugar a una presunción general de fraude o evasión fiscal como venía haciendo el régimen sancionador del modelo 720.
No obstante, la Sentencia del TJUE no anulaba de facto la declaración informativa en sí, cuya vigencia no era contraria al Derecho de la Unión Europea siempre que el régimen sancionador fuese modificado.
Nueva regulación y régimen sancionador del modelo 720
El Gobierno se ha apresurado a modificar el régimen sancionador para igualarlo al régimen sancionador general que la Ley General tributaria prevé para otras obligaciones de información similar.
Así, la Ley 5/2022, de 9 de marzo, relativa a las “asimetrías híbridas” publicada el pasado 10 de marzo de 2022 modifica, entre otros, el régimen sancionador del modelo 720 de tal forma que:
- Se elimina la imprescriptibilidad de los regímenes de imputación de incrementos no justificados y rentas no declaradas, de forma que seguirá imputándose ganancias patrimoniales no justificadas del periodo impositivo en el que se descubran, salvo que el contribuyente pruebe que ha sido titular de esos bienes desde una fecha anterior a la del periodo de prescripción.
- Y se elimina el régimen sancionador especifico del modelo 720, tanto las sanciones fijas como las proporcionales a la ganancia patrimonial no justificada, de tal forma que pasa a resultar de aplicación el régimen general de la Ley General Tributaria para las obligaciones de información y que establecen multas que van desde los 150 a los 250 euros.
No obstante, es preciso recordar que todas aquellas sanciones y regularizaciones realizadas por Hacienda de forma previa a la entrada en vigor del nuevo régimen sancionador resultan contrarias a Derecho Comunitario y, por tanto, son susceptibles de ser recurridas.
De hecho, en las próximas semanas se espera que el Tribunal Económico-Administrativo Central fije doctrina administrativa para que los tribunales locales y regionales empiecen a resolver conforme a la misma y agilizar de esta forma la avalancha de recursos que les están llegando.
La obligación de información de las criptomonedas: El Modelo 721
Con la entrada en vigor de la Ley de Prevención Contra el Fraude Fiscal, se incorporó un cuarto bloque a informar respecto a la obligación de declaración de bienes en el extranjero (modelo 720): y que se refiere a las “monedas virtuales situadas en el extranjero de las que se sea titular, o respecto de las cuales se tenga la condición de beneficiario o autorizado o de alguna otra forma se ostente poder de disposición, custodiadas por personas o entidades que proporcionan servicios para salvaguardar claves criptográficas privadas en nombre de terceros, para mantener, almacenar y transferir monedas virtuales.”
Finalmente, la citada obligación de información se va a documentar en un modelo distinto: el modelo 721, que será específico para criptodivisas y cuyo desarrollo reglamentario está aun pendiente de ser aprobado, por lo que la citada obligación informativa no entraría en vigor hasta el próximo año 2023 donde se espera que se debe informar acerca de las inversiones en criptomonedas en exchanges de otros países.
